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Assiette du droit de donation

Attention : à compter du 1er janvier 2005, l'art.776 bis modifie l'art.776 du CGI : 

Désormais, l'assiette intègre le passif grévant le bien avec certaines conditions différentes selon qu'il s'agit : d'une Entreprise Individuelle ou d'un autre type de biens. Rappelons que jusqu'au 31/12/2004, l'assiette des droits de donation, contrairement à celle des droits de succession, portait sur la valeur brute du bien donné "sans distraction de charges".

Le nouveau texte permet l'intégration du passif.

Article 776 bis (inséré par Loi nº 2004-1484 du 30 décembre 2004 art. 15 I finances pour 2005 Journal Officiel du 31 décembre 2004)

   I. - Les dettes qui ont été contractées par le donateur pour l'acquisition ou dans l'intérêt des biens objets de la donation, qui sont mises à la charge du donataire dans l'acte de donation, et dont la prise en charge par le donataire est notifiée au créancier, sont déduites pour la liquidation des droits de mutation à titre gratuit, lorsque la donation porte sur :

   a. La totalité ou une quote-part indivise des biens meubles et immeubles corporels et incorporels affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, sous réserve que la dette n'ait pas été contractée par le donateur auprès soit du donataire ou du conjoint de ce dernier, soit de son conjoint ou de ses ascendants, soit de ses frères, soeurs ou descendants, soit de ses ascendants ou de leurs frères et soeurs ;

   b. Des biens autres que ceux mentionnés au a, sous réserve que la dette soit contractée auprès d'une personne mentionnée au titre Ier du livre V du code monétaire et financier.

II. - Le bénéfice de la déduction mentionnée au I est subordonné à la condition que le donataire démontre qu'il a supporté le paiement effectif des dettes mises à sa charge, sans que cette démonstration puisse être requise par l'administration au-delà de la troisième année suivant celle de leur échéance telle qu'elle est mentionnée dans l'acte de donation.

Anciennement, les dispositions étaient les suivantes :

doc. adm. 7 G 313 (20 décembre 1996)

MUTATIONS À TITRE GRATUIT

Droits d'enregistrement

SECTION 3

TEXTE

CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS

(Législation applicable au 12 mai 1996)

Art. 758. - Pour les transmissions à titre gratuit des biens meubles autres que les valeurs mobilières cotées et les créances à terme, la valeur servant de base à l'impôt est déterminée par la déclaration détaillée et estimative des parties, sans distraction des charges, sauf ce qui est dit aux articles 764, 767 à 770 et 773 à 776.

3. Dispositions spéciale aux donations.

Art. 776. - Les dispositions du I de l'article 764 sont applicables à la liquidation des droits de mutation entre vifs, à titre gratuit, toutes les fois que les meubles transmis sont vendus publiquement dans les deux ans de l'acte de donation.

II. En ce qui concerne les bijoux, pierreries, objets d'art ou de collection, la valeur imposable ne peut, sous réserve de ce qui est dit au I, être inférieure à 60 % de l'évaluation faite dans les contrats ou conventions d'assurances contre le vol ou contre l'incendie en cours à la date de la donation et conclus par le donateur, son conjoint ou ses auteurs depuis moins de dix ans.

S'il existe plusieurs polices susceptibles d'être retenues pour l'application du forfait, celui-ci est calculé sur la moyenne des évaluations figurant dans ces polices.

A. VALEUR IMPOSABLE

1 Les règles d'évaluation des biens étudiées en matière de succession sont, en principe, applicables aux donations (cf. supra 7 G 231).

Seules, les dispositions propres aux donations sont indiquées ci-après.

I. Meubles

1. Principes généraux.

2 De même que pour les mutations par décès, la valeur des meubles est, en principe, déterminée par la déclaration détaillée et estimative des parties (CGI, art. 758). L'évaluation article par article doit être donnée dans l'acte. Mais, comme pour les déclarations de succession, les parties ont la faculté de fournir l'énumération et l'évaluation des meubles dans un état descriptif et estimatif annexé à l'acte de donation. Lorsqu'il est rédigé sous seing privé, cet état est exempté de la formalité de l'enregistrement.

Quant aux règles d'évaluation étudiées à propos des mutations par décès et concernant les valeurs mobilières cotées en bourse ainsi que les créances, elles s'appliquent également aux donations (cf. supra 7 G 2312, n°s 2 à 6).

2. Meubles corporels.

3 La valeur des meubles corporels est déterminée par la déclaration détaillée et estimative des parties (CGI, art. 758). Toutefois, en cas de vente publique postérieure de moins de deux ans à l'acte de donation, le prix net de la vente se substitue à l'évaluation estimative des parties (CGI, art. 776 et 764-I-1°).

4 À défaut de vente publique, les bijoux, pierreries et objets d'art ou de collection doivent faire l'objet d'une déclaration estimative qui ne peut être inférieure à 60 % de l'évaluation faite dans les contrats ou conventions d'assurances contre le vol ou l'incendie en cours à la date de la donation et conclus par le donateur, son conjoint ou ses auteurs depuis moins de dix ans (CGI, art. 776-II, al. 1).

S'il existe plusieurs polices susceptibles d'être retenues pour l'application du forfait, celui-ci est calculé sur la moyenne des évaluations figurant dans ces polices (CGI, art. 776-II, al. 2).

Nota.- Depuis le 1er janvier 1984, la base légale d'évaluation a été portée de 60 % à 100 % pour la liquidation des seuls droits de mutation par décès (cf. supra 7 G 2312, n° 21).

5 Les parties ont l'obligation de faire connaître dans l'acte de donation si les bijoux, pierreries, objets d'art ou de collection compris dans la transmission étaient garantis par un contrat d'assurances contre le vol ou l'incendie en cours au jour de l'acte et, dans l'affirmative, d'indiquer la date du contrat, le nom ou la raison sociale et le domicile de l'assureur, ainsi que le montant des risques (CGI, art. 798).

6 Les modes d'évaluation décrits aux n°s 3 et 4 ne sont pas irréfutables; la preuve contraire peut être rapportée tant par l'administration que par les parties.

7 Mais, en matière de donation, les inventaires et autres actes estimatifs ne peuvent pas constituer une base légale d'évaluation. De même, le forfait de 5 % prévu pour les meubles meublants transmis par décès n'est pas applicable. Les dispositions des 2° et 3° de l'article 764-I, prévues en matière de successions, ne sont en effet pas étendues aux donations.

3. Meubles incorporels.

8 En principe, les règles exposées en matière de succession sont applicables aux donations (cf. supra 7 G 2312, n°s 2 à 6).

Toutefois, à l'égard des rentes sur l'État et autres valeurs mobilières cotées en bourse, l'administration admet que lorsque le cours au jour de l'acte de donation n'est pas encore connu au moment de la signature du contrat, les parties prennent pour base le cours de la dernière bourse antérieure au jour dudit contrat.

II. Immeubles

9 Les droits de mutation à titre gratuit sont liquidés sur la valeur vénale réelle de ces biens déterminés d'après la déclaration détaillée et estimative des parties (cf. supra 7 G 2311, n°s 1 et suiv. et 7 G 2532, n°s 5 et suiv.).

Toutefois, si dans les deux années qui ont précédé ou suivi l'acte de donation, les immeubles transmis ont fait l'objet d'une adjudication, soit par autorité de justice, soit volontaire avec admission des étrangers, les droits exigibles ne peuvent être calculés sur une somme inférieure au prix d'adjudication, en y ajoutant toutes les charges en capital, à moins qu'il ne soit justifié que la consistance des immeubles a subi, dans l'intervalle, des transformations susceptibles d'en modifier la valeur (CGI, art. 761; cf. supra 7 G 2312, n°s 10 et suiv.).

III. Usufruit et nue-propriété

10 Comme pour les successions, l'usufruit et la nue-propriété transmis par voie de donation sont évalués forfaitairement à une fraction de la toute propriété déterminée en fonction de l'âge de l'usufruitier ou, exceptionnellement, de la durée de l'usufruit (CGI, art. 762; cf. supra 7 G 2312, n°s 26 et suiv.).

B. NON DÉDUCTION DES CHARGES

11 En ce qui concerne la détermination de l'assiette de l'impôt, il convient de souligner une différence importante entre le régime des donations et celui des successions.

En principe, le passif successoral est déductible pour le calcul des droits de mutation par décès (CGI, art. 768; cf. supra 7 G 232).

En matière de donation, au contraire, l'impôt est liquidé sans distraction des charges. C'est donc la valeur brute des biens donnés qui doit être soumise aux droits de mutation à titre gratuit, sans qu'il soit possible de déduire de cette valeur le montant des dettes et charges imposées par le donateur au donataire. Il en est ainsi même dans le cas où ces dettes ou charges grèvent les biens donnés eux-mêmes.

Cette règle, qui permet d'éviter des fraudes, s'explique par le fait que le donataire ne peut être considéré comme le continuateur de la personne du donateur.